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浅谈新会计准则下的企业合并财务报表
作者:侯敏  时间:2009/3/16 13:55:00  来源:论文天下论文网

  论文关键词:新会计准则;合并财务报表

  论文提要:
本文介绍了合并财务报表的概念和新会计准则下合并报表的合并范围,分析新会计准则下合并财务报表的优点,并提出解决措施和建议。
    
  
  财政部于2006年2月发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》(以下称新准则),该新准则已经在2007年1月在上市公司正式实施。第33号准则全面推行后,将取代以《合并会计报表暂行规定》为主体构成的合并财务报表规范。
  
  一、合并财务报表的概念及其分析
  
  《国际会计准则第27号——合并财务报表及对子公司投资的会计》(以下称国际准则)认为,合并财务报表是指将企业集团视为单一企业编制的集团财务报表,合并财务报表应该包括由母公司控制的所有企业。我国新准则中的表述为:合并财务报表,是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。母公司,是指有一个或一个以上子公司的企业。子公司,是指被母公司控制的企业。新准则强调控制,并且是被母公司控制的全部子公司,这与国际准则的表述基本趋同。
  合并财务报表反映的是企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量,反映的对象是通常由若干个法人(包括母公司和其全部子公司)组成的会计主体,是经济意义上的主体,而不是法律意义上的主体。合并财务报表的编制者或者编制主体是母公司。合并财务报表以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础,根据其他有关资料,按照权益法调整对子公司的长期股权投资后,抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响编制的。
  合并财务报表能够向财务报告的使用者提供反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的会计信息,有助于财务报告的使用者做出经济决策。合并财务报表有利于避免一些母公司利用控制关系,人为地粉饰财务报表情况的发生。
  
  二、新准则下合并财务报表的合并范围
  
  合并范围是指纳入合并财务报表的对象,主要明确哪些成员企业应包括在合并财务报表的编报范围之内,哪些成员企业应排除在合并财务报表的编报范围之外。正确界定合并范围是编制合并财务报表的前提,而要界定合并范围,必须首先明确界定合并范围的标准,才能合理地规范企业的合并范围,有效地防止母公司通过任意变更合并范围来操纵利润的行为,提高合并财务报表的可靠性和相关性,为企业集团的利益相关者提供高质量的信息。我们可以发现,新会计准则已经注意到合并财务报表范围变动对于报表信息的影响,对报告期内子公司的添增、处置事项做出了具体规定。
  新准则明确指出应以控制为标准来界定合并范围,因此在具体实施新会计准则时应从定性标准和定量标准两个方面判断是否存在实质控制。
  
  三、合并财务报表存在的问题与建议
  
  (一)复杂持股合并的问题。新会计准则规定,母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。但由于新会计准则没有就如何计算间接拥有比例的方法做出明确规定,选用的方法既可以依据加法原则也可以依据乘法原则,因而容易造成对于同一持股关系的合并业务会因不同会计人员的不同理解而做出不同的合并处理,得出不同的结论,从而导致最后提供的合并财务信息不一致。
  实际上,由乘法原则得出的实际持股比例体现的是拥有子公司净资产的比例,比加法原则的结果更为科学、合理,所以建议在编制合并财务报表时采用乘法原则来计算母公司对“间接拥有”的子公司的持股比例。但是,由于加法原则更能真实地反映实质性控制。因此,在确定是否纳入合并范围时建议采用加法原则计算母公司拥有被投资单位的表决权资本数。

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